La tributación en la disolución de una comunidad de bienes


El Código Civil (en adelante C.c.) establece que «hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas. A falta de contratos, o de disposiciones especiales, se regirá la comunidad por las prescripciones de este título.» La cosa pertenece a los comuneros, ya que la comunidad de bienes no tiene personalidad jurídica propia, así lo confirma también el propio texto legal al recoger que «todo codueño tendrá la plena propiedad de su parte y la de los frutos y utilidades que le correspondan»

En este sentido, si se produce la disolución y liquidación, adjudicando a cada comunero bienes en función del porcentaje que el corresponde, no habrá transmisión de la propiedad, puesto que ésta ya le pertenece. Si se adjudica a uno de los comuneros el bien indivisible y compensa económicamente al resto de miembros, ¿se considera un exceso de adjudicación? De ser así, ¿cual sería su tributación?

El Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante TRLITPAJD) no sujeta a este impuesto los excesos de adjudicación a los que se refieren algunos artículos del C.c. En el caso que nos ocupa debemos tener en cuenta que «serán aplicables a la división entre los partícipes en la comunidad las reglas concernientes a la división de la herencia» y una de esas reglas constituye una excepción a la tributación de los excesos de adjudicación, en concreto «Cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división, podrá adjudicarse a uno, a calidad de abonar a los otros el exceso en dinero.»

Llegados a este punto, debemos analizar qué se entiende por exceso de adjudicación. En este sentido, el TS en su Sentencia de 28 de junio de 1999, número 4571/1999 con cita de otras sentencias del propio Tribunal consideró que:

«”La división y adjudicación de la cosa común son actos internos de la comunidad de bienes en los que no hay traslación del dominio, de modo que, en consecuencia, por primera transmisión solo puede entenderse la que tiene como destinatario un tercero”. En principio pues, la división y consiguiente adjudicación de las partes en que se hubieran materializado las cuotas ideales anteriormente existentes no son operaciones susceptibles de realizar el hecho imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales a tenor de lo establecido en el artículo 7º.1 A del Texto Refundido y de su Reglamento, aquí aplicables, de 1980 y 1981, respectivamente –hoy vigentes de 24 de septiembre de 1993 y 29 de mayo de 1995-. La división de la cosa común debe ser contemplada  – recuerda la Sentencia mencionada de 1998 – como la transformación del derecho de un comunero, reflejado en su cuota de condominio, en la propiedad exclusiva sobre la parte de la cosa que la división hubiera individualizado. Con otras palabras: la división de la cosa común y la consiguiente adjudicación a cada comunero en proporción a su interés en la comunidad de las partes resultantes no es una transmisión patrimonial propiamente dicha – ni a efectos civiles ni a efectos fiscales – sino una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente. Lo que ocurre es que, en caso de que la cosa común resulte por su naturaleza indivisible o pueda desmerecer mucho por su división – supuesto que lógicamente concurre en una plaza de aparcamiento e incluso en un piso (no se trata de la división de un edificio, sino de un piso, art. 401 C.c.) – la única forma de división, en el sentido de extinción de la comunidad, es, paradójicamente, no dividirla, sino adjudicarla a uno de los comuneros a calidad de abonar al otro, o a los otros, el exceso en dinero – arts. 404 y 1062, párrafo 1º, en relación este con el art. 406, todos del C.c. -. Esta obligación de compensar a los demás, o al otro, en metálico no es un “exceso de adjudicación”, sino una obligación consecuencia de la indivisibilidad de la cosa común y de la necesidad en que se ha encontrado el legislador de arbitrar procedimientos para no perpetuar la indivisión, que ninguno de los comuneros se encuentra obligado a soportar – art. 400 -. Tampoco, por eso mismo, esa compensación en dinero puede calificarse de “compra” de la otra cuota, sino, simplemente, de respeto a la obligación equivalencia que ha de guardarse en la división de la cosa común por fuerza de lo dispuesto en los arts. 402 y 1061 del C.c., en relación este, también con el 406 del mismo cuerpo legal. En puridad de conceptos, cuando la cosa común es indivisible, bien materialmente o bien por desmerecimiento excesivo si se llevara a cabo la división, cada comunero, aun cuando tenga derecho solo a un parte de la cosa, tiene realmente un derecho abstracto a que, en su día, se le adjudique aquélla en su totalidad, dada su naturaliza indivisible, con la obligación de compensar a los demás en metálico.»

En cuanto a las adjudicaciones en exceso a las que hace referencia el artículo 7. 2 B) del TRLITPAJD, concluye el Alto Tribunal «el hecho de que el art. 7. 2 B) de la Ley y Reglamento del Impuesto aquí aplicables sólo exceptúe de la consideración de transmisión, a los efectos de su liquidación y pago, “los excesos de adjudicación declarados, salvo que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los arts. 821, 829, 1056 (segundo) y 1062 (primero) del C.c….” y entre ellos no se cite precepto alguno regulador de comunidades voluntarias, sino solo de comunidades hereditarias, no constituye argumento en contra de la conclusión precedentemente sentada, habida cuenta que a lo que quiere con ello aludirse es a los excesos de adjudicación verdaderos, esto es, aquellos en que la compensación en metálico, en vez de funcionar como elemento equilibrador de la equivalencia y proporcionalidad que deben presidir toda división o partición de comunidad a costa del patrimonio del adjudicatario, sobrepasa en realidad su interés en la comunidad y viene a constituir, efectivamente, una adjudicación que lo supera en perjuicio del resto de los comuneros.»

Visto el razonamiento de la Sala, no se considera que haya transmisión y, por lo tanto, no se produce tampoco el hecho imponible del impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana.

Sobre este tema también se ha pronunciado la Dirección General de Tributos en su consulta V0239-16 de 21 de enero de 2016:

«- Si la extinción del condominio se produce con adjudicación a cada uno de los comuneros en proporción a su cuota de participación, sin que se produzca exceso de adjudicación a ninguno de ellos, no se producirá el devengo del IIVTNU. La división en este caso tiene un efecto declarativo no traslativo, porque no atribuye algo que no tuvieran antes los comuneros y no produce en éstos ningún beneficio patrimonial, al existir una distribución proporcional y equitativa de los bienes existentes en la comunidad que se disuelve, respetando la cuota de participación que cada uno tenía. Por tanto, en este caso, no se producirá la sujeción al IIVTNU.

– Pero si por el contrario, la extinción del condominio se realiza mediante la adjudicación de los bienes a uno de los comuneros y compensación económica al otro, se producirá un exceso de adjudicación que será gravado por el IIVTNU. En este supuesto, no existe una simple extinción del condominio con adjudicación proporcional a los partícipes, sino una transmisión patrimonial por exceso de adjudicación a uno de los partícipes respecto a su cuota de participación inicial.

Hay que destacar en relación a este último escenario que, si la única forma posible de adjudicación de los bienes es adjudicárselos a un comunero con la obligación de compensar al otro, como consecuencias de que la cosa común resulte ser indivisible o pueda desmerecer mucho por su división, en este supuesto no existirá exceso de adjudicación, ya que dicha adjudicación es el resultado de la necesidad de no perpetuar la indivisión que ninguno de los comuneros se encuentra obligado a soportar

Advierte la consulta en relación a esta última apreciación, que la indivisión debe ser entendida en relación al conjunto de bienes y no a cada bien considerado individualmente, de manera que «sí se producirán excesos de adjudicación gravables en el IIVTNU si tales excesos hubieran podido evitarse o al menos minorarse con una adjudicación distinta de los bienes.»

Por este motivo, considera que sí se produce un exceso de adjudicación en la consulta planteada puesto que los ex cónyuges son propietarios de tres inmuebles que deciden adjudicar en conjunto a uno sólo de ellos, entendiendo que existe un exceso de adjudicación, por cuanto existe la posibilidad de realizar un reparto en dos lotes más equivalentes para evitar un exceso a su favor o reducir éste al máximo.

En cuanto al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el artículo 33 de la Ley 35/2006 establece que:

«2. Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio:

  1. a) En los supuestos de división de la cosa común.
  2. b) En la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación.
  3. c) En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros.

Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos

Por lo tanto, no se considera que exista una ganancia patrimonial.

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